Lucru - Contabilitate - Planul de conturi financiar - Clasa de conturi 3
Catre paginile Lucru Dorin M

Contabilitate

Contul 368 - Diferențe de preț la Active biologice de natura stocurilor

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența diferențelor, în plus sau nefavorabile, respectiv în minus sau favorabile, între prețul standard (prestabilit) și costul de achiziție, respectiv costul de producție.

Contul 368 "Diferențe de preț la active biologice de natura stocurilor" este un cont rectificativ al valorii de înregistrare a activelor biologice de natura stocurilor.


În debitul contului 368 "Diferențe de preț la active biologice de natura stocurilor" se înregistrează:


– diferențele de preț în plus sau nefavorabile (prețul de înregistrare este mai mare decât prețul standard) aferente activelor biologice de natura stocurilor achiziționate (401);

– diferențele de preț în plus sau nefavorabile aferente activelor biologice de natura stocurilor achiziționate de la entități afiliate sau de la entități asociate și entități controlate în comun (451, 453);

– diferențele de preț în plus sau nefavorabile aferente activelor biologice de natura stocurilor intrate în gestiune, din producție proprie (711);

– diferențele de preț în minus sau favorabile (prețul de înregistrare este mai mic decât prețul standard) aferente activelor biologice de natura stocurilor incluse pe cheltuieli (606);

– diferențele de preț în minus sau favorabile repartizate asupra activelor biologice de natura stocurilor ieșite din gestiune, din producție proprie (711).

În creditul contului 368 "Diferențe de preț la active biologice de natura stocurilor" se înregistrează:


– diferențele de preț în minus sau favorabile aferente activelor biologice de natura stocurilor achiziționate (401);

– diferențele de preț în minus sau favorabile aferente activelor biologice de natura stocurilor intrate în gestiune, din producție proprie (711);

– diferențele de preț în plus sau nefavorabile aferente activelor biologice de natura stocurilor incluse pe cheltuieli (606);

– diferențele de preț în plus sau nefavorabile repartizate asupra activelor biologice de natura stocurilor ieșite din gestiune, din producție proprie (711).

Soldul contului reprezintă diferențele de preț aferente activelor biologice de natura stocurilor existente în stoc.

Abordarea contabilă

Contul 368 - Diferențe de preț la Active biologice de natura stocurilor este un cont de activ sau de pasiv, utilizat pentru a înregistra diferențele dintre costul de achiziție sau de producție standard (prestabilit) și costul de producție real al activelor biologice. Este un cont rectificativ, menit să ajusteze valoarea stocurilor la costul real.

Definiție: Acest cont se utilizează atunci când activele biologice sunt înregistrate în contabilitate la un preț prestabilit (preț standard, preț de deviz, preț de producție), iar la sfârșitul perioadei se calculează diferențele față de costul real.

Funcția: Contul are rolul de a evidenția diferențele de preț, care pot fi favorabile (economii) sau nefavorabile (depășiri de costuri). La sfârșitul perioadei, aceste diferențe se repartizează asupra costurilor activelor biologice vândute și asupra stocului final.

Structura: Poate avea un sold debitor (diferențe nefavorabile) sau un sold creditor (diferențe favorabile). Soldul se anulează prin repartizare la sfârșitul perioadei.

Monografie Contabilă Detaliată

Să luăm un exemplu dintr-o fermă care înregistrează puii de o zi la un cost standard de 20 lei/bucată.

1. La intrarea în stoc a activelor biologice (la cost standard):

Se achiziționează 100 de pui de o zi, la un cost standard de 20 lei/bucată.
Cont Debit Suma (Lei) Cont Credit Suma (Lei)
361 "Active biologice de natura stocurilor" 2.000 401 "Furnizori" 2.000
Explicație: Se debitează contul 361 cu costul standard al puișorilor.

2. La calculul diferențelor de preț (cost real vs. cost standard):

La sfârșitul lunii, se constată că costul real al celor 100 de pui este de 2.200 lei. Astfel, diferența nefavorabilă este de 200 lei.
Cont Debit Suma (Lei) Cont Credit Suma (Lei)
368 "Diferențe de preț la active biologice" 200 711 "Venituri din variația stocurilor" 200
Explicație: Se debitează contul 368 cu diferența nefavorabilă, reflectând o depășire de costuri.

3. La repartizarea diferențelor de preț:

Presupunem că s-au vândut 60 de pui din cei 100, iar 40 au rămas în stoc. Diferența de preț de 200 lei se repartizează proporțional.

Suma de repartizat pe puii vânduți: (200 lei / 100 bucăți) * 60 bucăți = 120 lei

Suma de repartizat pe stocul final: (200 lei / 100 bucăți) * 40 bucăți = 80 lei
Cont Debit Suma (Lei) Cont Credit Suma (Lei)
607 "Cheltuieli privind mărfurile" 120 368 "Diferențe de preț la active biologice" 200
361 "Active biologice de natura stocurilor" 80

Explicație: Se debitează contul de cheltuieli și contul de stocuri, iar contul 368 se creditează integral, anulându-se soldul său.

Prezentarea în Situațiile Financiare
La data bilanțului, Contul 368 nu va avea sold. Diferențele de preț se adaugă (sau se scad) din valoarea stocului de active biologice și din costul bunurilor vândute, pentru a reflecta valoarea la costul real de producție.

Abordarea IFRS

În cazul activelor biologice, IFRS are o abordare distinctă și simplă, reglementată de IAS 41 "Agricultura". Acest standard nu utilizează un cont de ajustare precum Contul 368.
  • Evaluare la valoarea justă: Sub IFRS, activele biologice sunt evaluate la valoarea justă (fair value), mai puțin costurile estimate la punctul de vânzare.  Orice diferență dintre costul de achiziție și valoarea justă este recunoscută direct în Contul de Profit și Pierdere.
  • Recunoașterea profitului: O altă diferență majoră este că orice creștere a valorii juste a activelor biologice (de exemplu, o creștere în greutate) este recunoscută ca venit în perioada în care are loc, chiar înainte de vânzare.
Diferențe Cheie IFRS vs. OMFP

Aspect OMFP 1802/2014 IFRS (IAS 41)
Tratament contabil Utilizează un cont distinct (368) pentru a înregistra și a distribui diferențele de preț. Nu utilizează un cont distinct. Diferențele sunt ajustate direct prin Contul de Profit și Pierdere.
Evaluare Evaluarea se face la costul istoric. Evaluarea se face la valoarea justă, mai puțin costurile estimate la punctul de vânzare.
Recunoașterea profitului Profitul se recunoaște doar la vânzare. Profitul din creșterea valorii se recunoaște în fiecare perioadă, chiar înainte de vânzare.
În concluzie, IFRS oferă o imagine mai realistă și actualizată a valorii activelor biologice în bilanț, dar necesită o evaluare riguroasă și constantă a valorii juste.

Abordarea de audit

Pentru un auditor, auditul Contului 368 se concentrează pe verificarea metodologiei de calcul și pe alocarea corectă a diferențelor de preț. Obiectivul este de a se asigura că stocul final și costul bunurilor vândute sunt evaluate la valoarea lor reală, nu la un preț standard care nu a fost ajustat.
  • Evaluarea sistemului de costuri: Auditorul va examina modul în care entitatea calculează atât costul standard, cât și costul real. Se va asigura că metodologia de alocare a costurilor indirecte (hrană, îngrijire, medicamente) este rezonabilă și consecventă.
  • Testarea repartizării diferențelor: Auditorul va recalcula, pe un eșantion, repartizarea diferențelor de preț asupra stocului final și asupra costului bunurilor vândute. Se va asigura că formula de repartizare a fost aplicată corect și că soldul contului 368 a fost anulat la sfârșitul perioadei.
  • Concilierea documentației: Auditorul va verifica documentele interne care stau la baza calculului diferențelor de preț, cum ar fi fișele de producție, rapoartele de consum și orele de îngrijire.
  • Evaluarea probelor: Auditorul va concluziona dacă soldul final al stocurilor este corect, reflectând costul real de producție, nu o valoare supra- sau subevaluată. O eroare semnificativă în acest proces poate duce la o opinie de audit cu rezerve.

Abordarea ANAF și a Codului de Procedură Fiscală

Pentru Agenția Națională de Administrare Fiscală (ANAF), Contul 368 este crucial în verificarea corectitudinii profitului impozabil. ANAF va urmări cu atenție modul în care au fost repartizate diferențele de preț, deoarece o alocare incorectă poate afecta direct baza impozabilă, fie prin umflarea cheltuielilor, fie prin diminuarea veniturilor.
  • Validarea alocării diferențelor: Inspectorii fiscali vor verifica dacă metoda de repartizare a diferențelor (favorabile sau nefavorabile) a fost aplicată corect, proporțional cu activele biologice vândute și cu stocul final. O repartizare eronată ar putea reduce artificial cheltuielile impozabile sau ar crește nejustificat veniturile, denaturând baza de calcul pentru impozitul pe profit.
  • Principiul contabilității de angajamente: ANAF se va asigura că diferențele de preț sunt înregistrate în perioada fiscală corectă și nu sunt manipulate pentru a amâna sau a accelera plata impozitelor.
  • Verificarea documentației: ANAF va cere documente justificative pentru calculul costurilor standard și reale, precum și pentru metodologia de repartizare. Lipsa unei documentații clare poate duce la ajustări fiscale și la sancțiuni.
Concluzie
Pentru ANAF, acest cont este un instrument de control. Inspectorii fiscali vor verifica riguros dacă diferențele de preț sunt alocate corect pentru a se asigura că baza impozabilă nu a fost manipulată.

Abordarea acționarului/ asociatului și a părților interesate

Pentru investitori, analiști și creditori, Contul 368 este un indicator important al eficienței managementului costurilor într-o companie din domeniul agricol. Acesta reflectă capacitatea managementului de a controla și de a reduce costurile de producție, în comparație cu prețurile standard stabilite.
  • Eficiența managerială: Un sold favorabil (creditor) în acest cont indică faptul că managementul a reușit să producă activele biologice la un cost mai mic decât cel planificat. Acesta este un semn al unui management eficient, care controlează consumul de resurse (hrană, medicamente) și optimizează procesul de creștere.
  • Predictibilitatea profitului: Diferențele de preț, fie că sunt favorabile sau nefavorabile, afectează direct profitul. Un management care folosește costuri standard precise și care minimizează diferențele de preț este un management care oferă investitorilor predictibilitate în privința rezultatelor financiare.
  • Analiza competitivității: Un cost real de producție mai mic decât cel standard poate indica un avantaj competitiv. Acesta arată că firma poate produce bunuri la un cost mai mic decât estimările, permițându-i să ofere prețuri mai bune sau să obțină o marjă de profit mai mare.
Concluzie
Contul 368 este un barometru al performanței interne. Pentru părțile interesate, el reflectă nu doar valoarea stocului, ci și eficiența producției și controlul costurilor.  Un management care poate menține diferențele de preț la un nivel minim este un management eficient și demn de încredere.

Bibliografie:
O.M.F.P. nr. 1.802 din 29 decembrie 2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate (publicat în M. Of. nr. 963 din 30 decembrie 2014).
Anexa O.M.F.P. nr. 1.802 - Reglementări contabile din 29 decembrie 2014 privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate.
O.M.F.P. nr. 2.844 din 19 decembrie 2016 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară (publicat în M. Of. nr. 1.020 din 19 decembrie 2016).
Anexa nr. 1 a O.M.F.P. nr. 2.844 - Reglementările contabile din 12 decembrie 2016 conforme cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară.

Dorin, Merticaru