Lucru - Contabilitate - Planul de conturi financiar - Clasa de conturi 3

Contabilitate

Contul 361 - Active biologice de natura stocurilor

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența activelor biologice de natura stocurilor, respectiv animalele născute și cele tinere de orice fel (viței, miei, purcei, mânji etc.), în vederea creșterii și folosirii lor pentru muncă și reproducție, animalele și păsările la îngrășat pentru valorificare; coloniile de albine, precum și animalele pentru producție (lână, lapte și blană).

Contul 361 "Active biologice de natura stocurilor" este un cont de activ.

În debitul contului 361 "Active biologice de natura stocurilor" se înregistrează:

– valoarea la preț de înregistrare a activelor biologice de natura stocurilor achiziționate (401, 408, 326);

– valoarea la preț de înregistrare a activelor biologice de natura stocurilor achiziționate de la entități afiliate sau de la entități asociate și entități controlate în comun (451, 453);

– valoarea la preț de înregistrare a activelor biologice de natura stocurilor primite de la unitate sau subunități (481, 482);

– valoarea la preț de înregistrare a activelor biologice de natura stocurilor aduse de la terți (356);

– valoarea activelor biologice de natura stocurilor reprezentând aportul în natură al acționarilor/asociaților (456);

– valoarea la preț de înregistrare a activelor biologice de natura stocurilor obținute din producție proprie, sporuri de greutate și plusurile de inventar (711);

– valoarea activelor biologice de natura stocurilor primite cu titlu gratuit (758).

În creditul contului 361 "Active biologice de natura stocurilor" se înregistrează:

– valoarea la preț de înregistrare a activelor biologice de natura stocurilor vândute - din producție proprie sau achiziționate - constatate minus de inventar și cele trimise la terți (711, 606, 356);

– valoarea la preț de înregistrare a activelor biologice de natura stocurilor livrate unității sau subunităților (481, 482);

– valoarea la preț de înregistrare a activelor biologice de natura stocurilor vândute ca atare (371);

– valoarea pierderilor din calamități (658).

Soldul contului reprezintă valoarea la preț de înregistrare a activelor biologice de natura stocurilor existente în stoc la sfârșitul perioadei.

Abordarea contabilă

Contul 361 - Active biologice de natura stocurilor este un cont de activ care reflectă valoarea animalelor și a plantelor (ex: animalele de crescut și îngrășat, păsările, coloniile de albine, peștii, puieții forestieri) care aparțin entității. Acestea se deosebesc de stocurile obișnuite prin faptul că sunt active vii, care se transformă biologic.

Definiție: Activele biologice de natura stocurilor sunt acele active vii care au fost obținute din activități agricole și care urmează a fi recoltate ca produse agricole sau vândute ca atare.

Funcția: Contul înregistrează intrarea (la achiziție sau din producția proprie) și ieșirea (prin vânzare, consum, moarte sau alte pierderi) a acestor active.

Structura: Este un cont de activ, având un sold debitor care reprezintă valoarea stocului de active biologice la sfârșitul perioadei.

Monografie Contabilă Detaliată

Să luăm un exemplu: o fermă de păsări achiziționează 100 de pui, în valoare de 2.000 lei.

1. La achiziția activelor biologice:

Se achiziționează 100 de pui de o zi.

Cont Debit	Suma (Lei)	Cont Credit	Suma (Lei)
361 "Active biologice de natura stocurilor"	2.000	401 "Furnizori"	2.000

Explicație: Se debitează contul 361 pentru a crește valoarea stocului de active biologice. Se creditează contul de furnizori pentru a înregistra datoria către vânzător.

2. La ieșirea din gestiune a activelor biologice (vânzarea):

După câteva săptămâni, se vând 50 de pui. Valoarea lor contabilă este de 1.200 lei.

Cont Debit	Suma (Lei)	Cont Credit	Suma (Lei)
607 "Cheltuieli privind mărfurile"	1.200	361 "Active biologice de natura stocurilor"	1.200

Explicație: La ieșirea din gestiune, se recunoaște o cheltuială cu valoarea stocului vândut.

Prezentarea în Situațiile Financiare
Soldul debitor al Contului 361 este prezentat în bilanț, la secțiunea Active circulante, sub denumirea de Active biologice de natura stocurilor.

Abordarea IFRS

În cazul activelor biologice, IFRS are o abordare distinctă, reglementată de IAS 41 "Agricultura". Acest standard impune ca activele biologice să fie evaluate la valoarea justă, mai puțin costurile estimate la punctul de vânzare. Această abordare se aplică la recunoașterea inițială și la fiecare dată a bilanțului.

Recunoașterea creșterii în valoare: Orice creștere sau scădere a valorii juste a activelor biologice (de exemplu, o creștere a greutății animalului) este recunoscută ca venit sau cheltuială în perioada în care are loc, afectând direct profitul. Aceasta este o diferență majoră față de OMFP, unde creșterea în valoare este înregistrată doar la vânzare.
Fără conturi separate: IFRS nu folosește un cont distinct precum Contul 361. Activele biologice sunt recunoscute în bilanț la valoarea lor justă, indiferent dacă se află la fermă sau la un terț pentru creștere.

Diferențe Cheie IFRS vs. OMFP

Aspect	OMFP 1802/2014	IFRS (IAS 41)
Tratament contabil	Utilizează un cont distinct (361) pentru a înregistra activele biologice.	Nu utilizează un cont distinct. Activele biologice sunt recunoscute ca atare, indiferent de locația lor.
Evaluare	Evaluarea se face la costul istoric.	Evaluarea se face la valoarea justă, mai puțin costurile estimate la punctul de vânzare.
Recunoașterea profitului	Profitul se recunoaște doar la vânzare.	Profitul din creșterea valorii (bio-creșterea) se recunoaște în fiecare perioadă, chiar înainte de vânzare.

În concluzie, IFRS oferă o imagine mai realistă și actualizată a valorii activelor biologice în bilanț, dar necesită o evaluare riguroasă și constantă a valorii juste.

Abordarea de audit

Pentru un auditor, auditul Contului 361 se concentrează pe verificarea evaluării, a existenței fizice și a dreptului de proprietate. Riscul major în acest caz este că activele biologice sunt ființe vii, iar valoarea lor poate fluctua rapid.

Algoritmul de Audit

Observarea Inventarului Fizic: Aceasta este o procedură esențială. Auditorul va participa la inventarierea fizică a animalelor sau plantelor pentru a confirma existența și starea acestora. Se va asigura că sistemul de monitorizare a mișcărilor stocului este fiabil.
Verificarea Evaluării: Auditorul va examina modul în care entitatea a evaluat activele biologice, fie la costul istoric (conform OMFP), fie la valoarea justă (conform IFRS). Se va asigura că evaluarea este consecventă, rezonabilă și că respectă principiile contabile aplicabile.
Testarea Cut-off-ului: Auditorul va examina tranzacțiile de la sfârșitul și începutul perioadei pentru a se asigura că toate intrările și ieșirile din gestiune (prin vânzare, moarte sau alte pierderi) sunt înregistrate în perioada fiscală corectă.
Evaluarea Probelor: Auditorul va concluziona dacă soldul contului 361 este corect. O supraevaluare ar putea umfla artificial activele, în timp ce o subevaluare ar putea diminua profitul. O eroare semnificativă poate duce la o opinie de audit cu rezerve.

Abordarea ANAF și a Codului de Procedură Fiscală

Pentru Agenția Națională de Administrare Fiscală (ANAF), Contul 361 este crucial în verificarea corectitudinii profitului impozabil. ANAF va urmări cu atenție evaluarea și înregistrarea acestor active, deoarece o evaluare incorectă poate afecta direct baza impozabilă.

Validarea evaluării: Inspectorii fiscali vor examina modul în care entitatea a evaluat activele biologice. ANAF va verifica dacă evaluarea la costul istoric (conform OMFP) sau la valoarea justă (conform IFRS) a fost realizată în mod corect și consecvent. Orice discrepanță în evaluare poate duce la ajustări fiscale.
Verificarea veniturilor și cheltuielilor: ANAF va corela intrările (achiziții, creșteri în greutate) și ieșirile (vânzări, decese) din acest cont cu veniturile și cheltuielile aferente. O diferență semnificativă între stocul de la începutul și sfârșitul perioadei poate semnala nereguli în înregistrarea veniturilor din vânzări.
Corectitudinea tratamentului fiscal al operațiunilor: ANAF se va asigura că operațiunile de vânzare, consum propriu sau pierderi sunt înregistrate corect din punct de vedere fiscal, conform legislației în vigoare.
Verificarea principiului "cut-off": ANAF se va asigura că activele biologice de la data de 31 decembrie sunt incluse în inventarul de stocuri al companiei și că orice transfer sau pierdere este înregistrată în perioada fiscală corectă.

Concluzie
Pentru ANAF, Contul 361 este un semnal de alarmă. Orice discrepanță în evidența sau evaluarea activelor biologice poate duce la inspecții amănunțite. Inspectorii fiscali se vor concentra pe verificarea documentației justificative și pe concilierea soldurilor pentru a se asigura că baza impozabilă este corect determinată.

Abordarea acționarului/ asociatului și a părților interesate

Pentru investitori, analiști și creditori, Contul 361 este un indicator important al creșterii și performanței unei companii din sectorul agricol. . Acesta reflectă capacitatea managementului de a-și gestiona activitățile de bază și de a genera profit.

Eficiența operațională: O creștere a valorii activelor biologice poate semnala un management eficient al resurselor, o nutriție corectă și o îngrijire veterinară adecvată. Acționarii vor urmări indicatori precum rata de mortalitate sau rata de creștere, care pot fi corelați cu valoarea din acest cont.
Atenție la riscuri: Activele biologice sunt supuse unor riscuri specifice: boli, condiții meteorologice nefavorabile sau fluctuații ale pieței. O analiză atentă a acestui cont poate scoate la iveală cât de bine gestionează compania aceste riscuri.
Predictibilitatea profitului: Deși creșterea valorii (conform IFRS) poate fi recunoscută înainte de vânzare, valoarea din acest cont este esențială pentru a anticipa veniturile viitoare. Un stoc sănătos de active biologice indică un potențial ridicat de a genera profit pe termen scurt și mediu.

Concluzie
Contul 361 este un barometru al sănătății operaționale și al viziunii strategice a unei companii din domeniul agricol. Pentru părțile interesate, el reflectă nu doar valoarea stocului, ci și capacitatea managementului de a transforma resursele vii în profit.

Bibliografie:

O.M.F.P. nr. 1.802 din 29 decembrie 2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate (publicat în M. Of. nr. 963 din 30 decembrie 2014).

Anexa O.M.F.P. nr. 1.802 - Reglementări contabile din 29 decembrie 2014 privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate.

O.M.F.P. nr. 2.844 din 19 decembrie 2016 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară (publicat în M. Of. nr. 1.020 din 19 decembrie 2016).

Anexa nr. 1 a O.M.F.P. nr. 2.844 - Reglementările contabile din 12 decembrie 2016 conforme cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară.

Dorin, Merticaru