Auditul contului 262 (Acțiuni deținute la entități asociate) este un proces de o importanță deosebită, deoarece vizează investiții strategice pe termen lung care pot avea un impact semnificativ asupra situațiilor financiare. Principalele riscuri pentru auditor sunt legate de evaluarea corectă a investiției și de prezentarea corectă în bilanț.

Standardele de audit relevante includ:

• ISA 315 (Identificarea și Evaluarea Riscurilor): Principalul risc este evaluarea incorectă a investiției.
• ISA 500 (Dovezi de Audit): Verificarea documentelor justificative pentru achiziție.
• ISA 550 (Părți Afiliate): Crucial, deoarece relațiile cu entitățile asociate pot ascunde tranzacții neobișnuite.
• ISA 540 (Auditul Estimărilor Contabile): Relevant mai ales în cazul IFRS, unde evaluarea se face prin Metoda punerii în echivalență.
• IAS 28 / OMFP 1802/2014: Standardele contabile aplicabile.
  

Algoritmul de Audit pentru Contul 262:

1. Înțelegerea Contextului și a Controalelor Interne

• Identificarea influenței semnificative: Auditorul va examina documentele de guvernanță (contracte, procese verbale ale consiliului de administrație) pentru a stabili dacă entitatea are o influență semnificativă asupra entității asociate, conform definiției contabile. Deținerea a 20%-50% din drepturile de vot este un indiciu, dar nu o certitudine.
• Evaluarea controalelor interne: Se va verifica dacă entitatea are un proces robust pentru aprobarea achizițiilor, pentru monitorizarea performanței entității asociate și pentru colectarea datelor financiare necesare evaluării.
  

2. Evaluarea Riscurilor de Erori Materiale

• Risc de evaluare incorectă:
• OMFP: Auditorul se va concentra pe riscul de a nu înregistra o depreciere (ajustare pentru pierderea de valoare) atunci când valoarea acțiunilor a scăzut semnificativ și permanent.
• IFRS: Auditorul se va concentra pe riscul de a calcula incorect cota-parte din profitul sau pierderea entității asociate. De asemenea, trebuie să verifice dacă situațiile financiare ale entității asociate sunt fiabile (de preferat auditate) și dacă sunt elaborate în baza acelorași principii contabile.
  

• Risc de prezentare și publicare: Valoarea investiției în bilanț poate fi incorect prezentată. De asemenea, divulgarea adecvată a tranzacțiilor cu entitatea asociată este esențială.
• Risc de dețineri: S-ar putea ca entitatea să fi vândut o parte din acțiuni, dar înregistrarea contabilă să nu reflecte acest lucru.
  

3. Proiectarea și Efectuarea Procedurilor de Audit

a) Teste de Substanță pentru Soldul Contului:

• Confirmarea cu terții: Auditorul va trimite o cerere de confirmare directă către entitatea asociată sau, dacă este cazul, către depozitarul de valori mobiliare, pentru a confirma numărul de acțiuni deținute.
• Verificarea documentelor justificative: Se va examina contractul de achiziție al acțiunilor și documentele de plată (extrase de cont) pentru a verifica costul istoric.
• Analiza valorii recuperabile (OMFP): Auditorul va evalua dacă există indicii de depreciere. Se va solicita managementului un calcul al valorii recuperabile, de exemplu, pe baza valorii activelor nete ale entității asociate.
  

b) Teste de Substanță pentru Metoda Punere în Echivalență (IFRS):

• Reconcilierea valorii investiției: Auditorul va obține situațiile financiare auditate ale entității asociate și va recalcula cota-parte din profitul net, din alte elemente ale rezultatului global și din dividende.
• Verificarea documentelor justificative: Se va examina declarația de dividend și procesele verbale ale adunărilor generale ale acționarilor pentru a confirma dividendele declarate.
• Analiza variațiilor: Se va analiza evoluția valorii investiției și se vor identifica diferențele semnificative față de așteptările auditorului.
  

4. Evaluarea Probelor de Audit și Formarea Opiniei

• Auditorul va evalua dacă valoarea investiției este corect reflectată în situațiile financiare. O eroare de evaluare, fie prin nerespectarea Metodei punerii în echivalență, fie prin neînregistrarea unei deprecieri, poate duce la o opinie de audit cu rezerve sau chiar la una adversă.

---

Abordarea ANAF și a Codului de Procedură Fiscală

---

Pentru Agenția Națională de Administrare Fiscală (ANAF), Contul 262 și relația cu entitățile asociate sunt puncte de control esențiale. Inspectorii fiscali sunt atenți la tranzacțiile dintre părțile asociate, în special la modul în care sunt tratate dividendele și la ajustările de valoare (deprecierile), pentru a se asigura că nu se eludează impozitarea.

Obiectivele ANAF la Verificarea Contului 262

1. Tratamentul Fiscal al Dividendelor (Articolul 43, Cod Fiscal):

• Impozitul pe dividende: ANAF va verifica dacă entitatea a reținut și a virat corect impozitul pe dividende (de obicei, 8%) în cazul dividendelor primite de la entități asociate din România.
• Scutirea de impozit: În cazul în care entitatea deține cel puțin 10% din capitalul social al entității asociate pe o perioadă neîntreruptă de cel puțin un an, dividendele sunt, în general, scutite de impozit pe profit. ANAF va verifica dacă sunt îndeplinite aceste condiții pentru a justifica scutirea.
• Diferențe IFRS vs. OMFP: Din perspectiva ANAF, recunoașterea veniturilor din dividende se face la momentul încasării (sau al dreptului de încasare), nu pe baza profitului, așa cum se întâmplă în IFRS (Metoda punerii în echivalență). ANAF va ignora ajustările IFRS și se va baza pe documente justificative pentru veniturile din dividende primite.
  

2. Ajustările pentru Pierderea de Valoare (Deprecieri):

• Deductibilitate fiscală: Cheltuielile cu ajustările pentru deprecierea imobilizărilor financiare (din Contul 2966) sunt, în general, cheltuieli nedeductibile fiscal. ANAF le va recalcula și le va adăuga la profitul impozabil, deoarece pierderile din investiții nu sunt considerate pierderi operaționale deductibile. Singura excepție este în cazul vânzării, când se pot deduce pierderile de capital.

3. Tranzacții cu Părți Asociate (Prețuri de Transfer):

• Articolul 11, Cod Fiscal: ANAF va examina cu atenție orice tranzacție (împrumuturi, vânzări, servicii) între entitate și entitatea asociată. Se va asigura că prețurile utilizate respectă principiul valorii de piață (arm's length principle).
• Dosarul prețurilor de transfer: Dacă volumul tranzacțiilor depășește anumite praguri, entitatea este obligată să dețină un dosar al prețurilor de transfer. ANAF va solicita acest dosar pentru a verifica dacă tranzacțiile nu au fost folosite pentru a transfera profituri dintr-o entitate în alta și a eluda astfel impozitarea.
  

Concluzie
Pentru ANAF, Contul 262 nu este doar o simplă înregistrare a unei investiții, ci o poartă de intrare pentru a verifica respectarea regulilor fiscale privind tranzacțiile cu părți asociate. Principalele controale se axează pe tratamentul corect al dividendelor, pe nedeductibilitatea deprecierilor și pe conformitatea cu regulile prețurilor de transfer. O gestiune fiscală defectuoasă a acestor aspecte poate duce la ajustări semnificative ale bazei de impozitare și la amenzi.

---

Abordarea acționarului/ asociatului și a părților interesate

---

Pentru investitori, analiști și creditori, Contul 262 este un indicator important al strategiei de dezvoltare a unei companii, arătând cum își extinde influența și își diversifică sursele de venit. Un sold semnificativ în acest cont sugerează planuri de creștere pe termen lung, dar atrage și o analiză atentă a riscurilor.

1. Perspectiva Acționarilor și a Investitorilor

Acționarii privesc cu mare interes acest cont, deoarece reflectă angajamentul managementului de a-și consolida poziția pe piață prin parteneriate strategice.

• Indicator de creștere strategică: Un sold în creștere al contului 262 este un semn pozitiv, sugerând că managementul investește în extinderea rețelei de afaceri. Acest lucru poate genera sinergii, oferi acces la noi piețe sau consolida lanțurile de aprovizionare.
• Acuratețea raportării financiare: Acționarii sunt preocupați de modul în care este evaluată investiția. Dacă entitatea folosește metoda costului (OMFP), valoarea poate să nu reflecte performanța reală a entității asociate. Dimpotrivă, dacă folosește metoda punerii în echivalență (IFRS), valoarea investiției se ajustează cu profitul sau pierderea filialei, oferind o imagine mai fidelă și mai transparentă. Investitorii vor analiza notele la situațiile financiare pentru a înțelege ce metodă a fost folosită și de ce.
  

2. Perspectiva Creditorilor (Bănci, Finanțatori)

Creditorii privesc investițiile în entități asociate cu prudență, dar recunosc potențialul lor.

• Valoarea de garanție: Acțiunile deținute la o entitate asociată pot fi folosite ca garanție, dar valoarea lor este adesea mai dificil de stabilit decât cea a altor active. Valoarea depinde de performanța, soliditatea și lichiditatea entității asociate.
• Riscul de capital: Creditorii sunt îngrijorați de riscul ca o investiție majoră în contul 262 să devină neprofitabilă. O investiție care se depreciază constant poate indica o problemă fundamentală și poate afecta capacitatea companiei de a-și onora datoriile.
  

3. Perspectiva Analiștilor Financiari

Analiștii studiază acest cont pentru a obține o imagine completă a valorii și a performanței companiei.

• Analiza veniturilor și a bilanțului: Analiștii vor face ajustări pentru a elimina efectul contabilității. De exemplu, în cazul în care se folosește metoda costului (OMFP), analistul va încerca să estimeze cota-parte din profitul entității asociate și să o adauge la venitul companiei pentru a obține o imagine mai realistă a performanței consolidate.
• Evaluarea riscului și a strategiei: Analiștii vor evalua dacă investițiile în entități asociate se aliniază cu strategia generală a companiei și dacă managementul are capacitatea de a le gestiona eficient pentru a obține un randament adecvat.
  

În concluzie, Contul 262 este un cont strategic care reflectă ambițiile pe termen lung ale unei companii. Pentru părțile interesate, el oferă o imagine a viitorului, dar atrage și o analiză atentă a riscurilor asociate.