Auditul contului 261 (Acțiuni deținute la entități afiliate) este esențial, deoarece vizează investiții strategice pe termen lung, care pot avea un impact semnificativ asupra bilanțului și a rezultatului. Principalele riscuri pentru auditor sunt legate de evaluarea corectă a investiției și de prezentarea corectă în situațiile financiare.

Standardele de audit relevante includ:

• ISA 315 (Identificarea și Evaluarea Riscurilor): Riscul de bază este evaluarea incorectă a investiției.
• ISA 500 (Dovezi de Audit): Verificarea documentelor justificative pentru achiziție.
• ISA 550 (Părți Afiliate): Crucial, deoarece relațiile cu entitățile afiliate pot ascunde tranzacții neobișnuite.
• ISA 540 (Auditul Estimărilor Contabile): Relevant mai ales în cazul IFRS, unde evaluarea se face prin metoda punerii în echivalență.
• IAS 28 / OMFP 1802/2014: Standardele contabile aplicabile.
  

Algoritmul de Audit pentru Contul 261:

1. Înțelegerea Contextului și a Controalelor Interne

• Identificarea relației de afiliere: Auditorul va examina contractele, structura de management și participațiile în capital pentru a stabili dacă există o influență semnificativă, conform definiției contabile.
• Evaluarea controalelor interne: Se va verifica dacă entitatea are un proces robust pentru aprobarea achizițiilor și vânzărilor de acțiuni, precum și pentru monitorizarea performanței entităților afiliate.
  

2. Evaluarea Riscurilor de Erori Materiale

• Risc de evaluare incorectă:
• OMFP: Subestimarea sau supraestimarea ajustărilor pentru depreciere (Contul 2966), mai ales dacă valoarea acțiunilor a scăzut permanent.
• IFRS: Calculul incorect al cotei-părți din profitul/pierderea entității afiliate. De asemenea, auditorul trebuie să verifice dacă entitatea afiliată raportează în baza acelorași principii contabile.
  

• Risc de existență și deținerii: S-ar putea ca entitatea să fi vândut o parte din acțiuni, dar înregistrarea contabilă să nu reflecte acest lucru.
• Risc de prezentare și publicare: Valoarea investiției în bilanț poate fi incorect prezentată, mai ales în cazul consolidării. De asemenea, divulgarea adecvată a tranzacțiilor cu părți afiliate (salarii, servicii, împrumuturi) este esențială.
  

3. Proiectarea și Efectuarea Procedurilor de Audit

a) Teste de Substanță pentru Soldul Contului:

• Confirmarea cu terții: Auditorul va trimite o cerere de confirmare directă către entitatea afiliată sau, dacă este cazul, către depozitarul de valori mobiliare, pentru a confirma numărul de acțiuni deținute.
• Verificarea documentelor justificative: Se va examina contractul de achiziție al acțiunilor și documentele de plată (extrase de cont) pentru a verifica costul istoric.
• Analiza valorii recuperabile (OMFP): Auditorul va evalua dacă există indicii de depreciere. Se va solicita managementului un calcul al valorii recuperabile, de exemplu, pe baza valorii activelor nete ale entității afiliate.
  

b) Teste de Substanță pentru Metoda Punere în Echivalență (IFRS):

• Reconcilierea valorii investiției: Auditorul va obține situațiile financiare auditate ale entității afiliate și va recalcula cota-parte din profitul net, din alte elemente ale rezultatului global și din dividende.
• Verificarea documentelor justificative: Se va examina declarația de dividend și procesele verbale ale adunărilor generale ale acționarilor pentru a confirma dividendele declarate.
• Analiza variațiilor: Se va analiza evoluția valorii investiției și se vor identifica diferențele semnificative față de așteptările auditorului.
  

4. Evaluarea Probelor de Audit și Formarea Opiniei

• Auditorul va evalua dacă valoarea investiției este corect reflectată în situațiile financiare. O eroare de evaluare, fie prin nerespectarea metodei punerii în echivalență, fie prin neînregistrarea unei deprecieri, poate duce la o opinie de audit cu rezerve sau chiar la una adversă.

---

Abordarea ANAF și a Codului de Procedură Fiscală

---

Pentru Agenția Națională de Administrare Fiscală (ANAF), Contul 261 și relația cu entitățile afiliate sunt de o importanță deosebită din cauza implicațiilor fiscale legate de dividende, dobânzi și tranzacții cu părți afiliate. Inspectorii fiscali verifică cu atenție dacă entitatea a respectat regulile fiscale pentru aceste operațiuni, mai ales în contextul prețurilor de transfer.

Obiectivele ANAF la Verificarea Contului 261

1. Tratamentul Fiscal al Dividendelor (Articolul 43, Cod Fiscal):

• Impozitul pe dividende: ANAF verifică dacă entitatea a reținut și a virat corect impozitul pe dividende (de obicei, 8%) în cazul dividendelor primite de la entități afiliate din România.
• Exonerarea de impozit: În cazul în care entitatea mamă deține cel puțin 10% din capitalul social al filialei pe o perioadă neîntreruptă de cel puțin un an, dividendele sunt scutite de impozit. ANAF va verifica dacă sunt îndeplinite aceste condiții pentru a justifica scutirea.
• Diferențe IFRS vs. OMFP: Din perspectiva ANAF, recunoașterea veniturilor din dividende se face la momentul încasării (sau al dreptului de încasare, conform OMFP), nu pe baza profitului, așa cum se întâmplă în IFRS. ANAF va ignora ajustările IFRS bazate pe Metoda punerii în echivalență și va solicita documente justificative pentru veniturile din dividende primite.
  

2. Ajustările pentru Pierderea de Valoare (Deprecieri):

• Deductibilitate fiscală: Cheltuielile cu ajustările pentru deprecierea imobilizărilor financiare (de exemplu, cele din Contul 2966) sunt, în general, cheltuieli nedeductibile fiscal. ANAF le va recalcula și le va adăuga la profitul impozabil, deoarece pierderile din investiții în capital nu sunt considerate pierderi operaționale deductibile. Singura excepție este în cazul vânzării, când se pot deduce pierderile de capital.

3. Tranzacții cu Părți Afiliate (Prețuri de Transfer):

• Articolul 11, Cod Fiscal: ANAF va examina cu atenție orice tranzacție (împrumuturi, vânzări de bunuri, servicii) între entitate și entitatea afiliată. Se va asigura că prețurile utilizate în aceste tranzacții respectă principiul valorii de piață (arm's length principle).
• Dosarul prețurilor de transfer: În cazul în care volumul tranzacțiilor depășește anumite praguri, entitatea este obligată să dețină un dosar al prețurilor de transfer. ANAF va solicita acest dosar pentru a verifica dacă tranzacțiile nu au fost folosite pentru a transfera profituri dintr-o entitate în alta pentru a evita impozitarea.
  

Concluzie
Pentru ANAF, Contul 261 nu este doar o simplă înregistrare a unei investiții, ci o poartă de intrare pentru a verifica respectarea regulilor fiscale privind tranzacțiile cu părți afiliate. Principalele controale se axează pe tratamentul corect al dividendelor, pe nedeductibilitatea deprecierilor și pe conformitatea cu regulile prețurilor de transfer. O gestiune fiscală defectuoasă a acestor aspecte poate duce la ajustări semnificative ale bazei de impozitare și la amenzi.

---

Abordarea acționarului/ asociatului și a părților interesate

---

Pentru investitori, analiști și creditori, Contul 261 nu este doar o cifră în bilanț, ci o reflectare a strategiei de expansiune a companiei și a modului în care aceasta își construiește o rețea de influență. Acesta este un indicator al investițiilor strategice pe termen lung.

1. Perspectiva Acționarilor și a Investitorilor

Investitorii privesc cu mare interes acest cont, deoarece el le oferă indicii despre viitoarea creștere a companiei și despre riscurile asociate.

• Indicator de creștere strategică: Un sold crescător al contului 261 sugerează că managementul investește în extinderea rețelei de afaceri. Acest lucru poate aduce beneficii pe termen lung prin sinergii, acces la noi piețe sau diversificarea surselor de venit. Este un semn al încrederii managementului în viitorul companiei.
• Acuratețea raportării financiare: Acționarii sunt, de asemenea, preocupați de modul în care este evaluată investiția. Dacă entitatea folosește metoda costului (OMFP), valoarea poate să nu reflecte performanța reală a afiliaților. Dimpotrivă, dacă folosește metoda punerii în echivalență (IFRS), valoarea investiției se ajustează cu profitul sau pierderea filialei, oferind o imagine mai fidelă și mai transparentă. Investitorii vor analiza notele la situațiile financiare pentru a înțelege ce metodă a fost folosită și de ce.
  

2. Perspectiva Creditorilor (Bănci, Finanțatori)

Creditorii privesc investițiile în entități afiliate cu prudență.

• Valoarea de garanție: Acțiunile deținute la o entitate afiliată pot fi folosite ca garanție, dar valoarea lor este adesea mai dificil de stabilit decât cea a altor active, cum ar fi proprietățile sau echipamentele. Valoarea lor depinde de performanța, soliditatea și lichiditatea entității afiliate.
• Riscul de capital: Creditorii sunt îngrijorați de riscul ca o investiție majoră în contul 261 să devină neprofitabilă. Ei vor analiza fluxurile de numerar ale entității afiliate pentru a se asigura că aceasta are o capacitate suficientă de a genera profit și de a plăti dividende. O investiție care se depreciază constant poate indica o problemă fundamentală și poate afecta capacitatea companiei-mamă de a-și plăti datoriile.
  

3. Perspectiva Analiștilor Financiari

Analiștii studiază acest cont pentru a obține o imagine completă a valorii și performanței companiei.

• Analiza veniturilor și a bilanțului: Analiștii vor face ajustări pentru a elimina efectul contabilității. De exemplu, în cazul în care se folosește metoda costului (OMFP), analistul va încerca să estimeze cota-parte din profitul entității afiliate și să o adauge la venitul companiei-mamă pentru a obține o imagine mai realistă a performanței consolidate.
• Riscul de management: Analiștii vor evalua dacă investițiile în afiliați se aliniază cu strategia generală a companiei și dacă managementul are capacitatea de a le gestiona eficient. Ei vor fi interesați de modul în care sunt alocate resursele și dacă investițiile generează randamentul așteptat.
  

În concluzie, Contul 261 este un cont strategic care reflectă ambițiile pe termen lung ale unei companii. Pentru părțile interesate, el oferă o imagine a viitorului, dar atrage și o analiză atentă a riscurilor asociate.